2. L'ENTREPRISE ET L'ETAT : LA TAXE A LA VALEUR AJOUTEE

2.1. Généralités

2.1.1. La TVA est un impôt indirect.

La TVA est un impôt "indirect" encore appelé : impôt sur la consommation.

Créé en France en 1954. Son principe a été adopté par tous les pays de l’union européenne.

En France : elle a été généralisée à tous les produits à partir du 1er janvier 1968.

2.1.2. La T.V.A. : la 1ère des recettes du budget de l'Etat.

Chiffres de 2007 (source : projet loi de finances)

- TVA = 45,6 % ) des recettes

- Impôts/revenu = 19,5 % ) de

- Impôt/sociétés = 15,7 % ) l'Etat

- Autres impôts = 19,2 % )

2.1.3. Les taux de TVA sont fixés par la loi de finances

D'une façon générale, on distingue deux taux :

qui s'applique aux produits suivants :

- alimentation,

- médicaments,

- livres,

- spectacles

- transports de voyageurs, ...

qui s'applique :

- à certains produits et prestations :

- confiserie,

- chocolat,

- réparations,

- coiffure, ...

- à tous les produits et services pour lesquels un taux spécifique n'est pas prévu.

2.1.4. La TVA : un impôt neutre pour les entreprises

La TVA est supportée par le consommateur final et non par les entreprises sur le résultat desquelles elle n’a pas d’influence.

Les entreprises jouent le rôle d'"intermédiaire" ou de "collecteur" entre :

- les consommateurs

- et le Trésor public.

En d'autres termes, la TVA n'est ni une charge, ni un produit pour l'entreprise.

2.1.5. Champ d’application de la TVA

La TVA s’applique aux opérations industrielles et commerciales qui répondent aux conditions suivantes :

-       l’opération doit être effectuée à titre onéreux ;

-       l’opération doit être effectuée par un assujetti ;

-       l’opération relève d’une activité économique exercée à titre indépendant.

2.1. Modalités de calcul de la taxe à la valeur ajoutée

2.1.1. Le principe :

Dans le principe, le calcul de la TVA porte sur la "valeur ajoutée", c'est à dire sur la création de richesse effectuée par l'entreprise.

C'est à dire la différence entre la valeur de la PRODUCTION et la valeur des BIENS et SERVICES INTERMEDIAIRES CONSOMMES.

Pour la pratique courante, il fallait une méthode plus simple pour les entreprises et les contrôles fiscaux.

Le calcul se fait donc par différence entre :

- la TVA sur les VENTES

- et la TVA sur les ACHATS.

Cela nous conduit à l'étude d'un mécanisme essentiel en matière de TVA : celui de la"récupération".

2.1.2. Le mécanisme essentiel : la "récupération".

2.1.2.1. Un exemple

Soit une entreprise X qui achète des marchandises pour 1000 € (hors taxe) et les revend pour 3000 € (hors taxe).

Considérons le taux de TVA à 19,60 %.

Pour l'entreprise ce qui compte, ce sont les montants hors taxes : elle achète pour 1000 € et revend pour 3000 €.

C'est d'ailleurs ce qui figurera au "compte de résultat" (ce dernier ne prenant en compte que des montants hors taxe).

Néanmoins, il faudra payer :

- 1196 € au FOURNISSEUR (1000 € + 196 €)

- et le CLIENT paiera : 3588 € (3000 € + 588 €)

Par rapport à la REALITE ECONOMIQUE HORS TAXE, l'entreprise reçoit 588 € en plus et paiera 196 € en plus. La différence n'est pas pour elle, c'est le montant à reverser au fisc, soit : 392 €.

Illustration :

2.1.2.2. La déclaration de T.V.A.

En admettant que l'entreprise X ne réalise pas d'autres opérations au cours du mois.

A la fin du mois, celle-ci devra procéder à la : "déclaration de TVA" suivante :

2.1.2.3. La succession des "récupérations"

Il convient d'envisager une succession d'opérations entre entreprises pour illustrer la dynamique du mécanisme de récupération.

Chaque entreprise joue donc un rôle de collecteur d'impôt.

Au total, le fisc reçoit bien la somme qui est finalement supportée par le client.

2.1.3. Fait générateur et exigibilité

2.1.3.1.         Le fait générateur est le fait juridique qui donne naissance à la taxe. Il est constitué par :

-       la délivrance des biens pour les livraisons et achats de biens ;

-       l'exécution des services ou des travaux pour les prestations de service  et les travaux immobiliers ;

-       la délivrance du bien pour les livraisons à soi-même (cf chapitre 6

        section 2) ;

2.1.3.2.         L'exigibilité est l'évènement qui rend la taxe exigible pour le trésor public. Elle est constituée par :

-  la délivrance des biens pour les livraisons et achats de biens ;

-       l'encaissement du prix (et des acomptes éventuellement) pour les

 prestations de service et les travaux immobiliers. On remarque à cet

 égard une dissociation entre fait générateur et exigibilité (voir exemple

 qui suit) ;

-  la délivrance du bien pour les livraisons à soi-même.

2.1.3.3. exemple : le 01.01.n une entreprise facture à son client une étude de faisabilité logistique pour un prix de 100 000 HT. Le client doit régler la facture à 60 jours le 01.03.n.

Fait générateur : le 01.01.n - exigibilité : le 01.03.n

2.1.4. Modalités d'exigibilité de la TVA.

Elles sont au nombre de 3 :

- TVA exigible sur les livraisons de biens (généralement à la facturation) ;

- TVA exigible sur les encaissements (y compris acomptes) pour les prestations de service et travaux immobiliers. La TVA est reversée au titre du mois du fait générateur, le paiement ;

- TVA exigible sur les débits (des comptes d'actif), sur option. Notamment pour éviter le décalage entre fait générateur et exigibilité en matière de services. La TVA est reversée au titre du mois du fait générateur (livraison ou généralement facturation comme pour les biens).

2.1.5. Déductibilité de la TVA

La déductibilité est le droit offert au client de ne pas supporter la TVA sur ses achats.

En pratique, la TVA n'est déductible par le client que lorsqu'elle est exigible chez le fournisseur :

-       la déductibilité est donc acquise le mois de l’achat pour les biens ou immobilisations car le fait générateur (livraison) et l’exigibilité sont concomittants ;

-       la déductibilité est acquise le mois du règlement pour les services ou travaux immobiliers, car l’exigibilité est acquise lors de l’encaissement du prix ou des acomptes ;

-       sur option, la TVA peut également être exigible sur les débits des comptes d’actif pour les prestations de service et les travaux immobiliers. Dans ce cas, la TVA sera déductible à la date de facturation et non plus à la date de règlement.

Nota : certaines TVA payées par l’entreprise sont non déductibles (ex : véhicules de tourisme, hôtel…).

2.2. La comptabilisation de la TVA

2.2.1. Principes d’enregistrement des flux avec TVA

- Les achats

Le flux ne concerne plus deux comptes, comme on l'a vu jusqu'à maintenant dans les opérations d'achat et de vente, mais trois :

La charge est hors taxe et l’entreprise a une créance sur l’Etat, dans un compte d’actif du bilan.

- Les ventes (idem : le flux est enregistré en faisant jouer un compte de TVA)

Le produit est hors taxe et l’entreprise a une dette envers l’Etat, dans un compte de passif du bilan.

2.2.2. La déclaration mensuelle de TVA

• La déclaration de TVA relative au mois M ne peut être établie qu’au mois M+1

--------> Nécessité pour la comptabilité de connaître la totalité des ventes     à déclarer au titre du mois M.

• La TVA nette due à la recette des impôts est donc en fait acquittée : entre le 16 et le 24 du mois suivant.

-  Le crédit de TVA

Lorsque pour un mois donné, la TVA déductible (ou récupérable) totale est supérieure à la TVA collectée, l’entreprise n’a rien à verser au Trésor et se trouve en état de “ crédit de TVA ”.

Il s’agit en fait d’une créance de l’entreprise sur le Trésor. Elle sera inscrite au débit du compte 44567 Crédit de TVA à reporter.

Nota : lorsqu’on est en présence d’une TVA déductible sur les encaissements ou lors de l’enregistrement au débit (prestations de service) on fait jouer le compte “4458 TVA à régulariser” lors des versements d’acomptes.

2.3. Applications chiffrées

2.3.1. Exemple d’enregistrement d’un achat avec réductions commerciale, financière et majoration de transport sur facture de doit

Soit la facture suivante relative à un achat de marchandises :

Marchandises 10 000 €

Remise 10 % - 1000 €

---------

Net commercial   9 000 €

Escompte 2 %     180 €

---------

Net financier 8 820 €

Transport 2 000 €

---------

10 820 €

TVA 19,6 % 2120,72 €

---------

NET A PAYER 12940,72 €

Enregistrement au journal du client :

607 Achat de marchandises 9 000.00

4456 TVA déductible 2 120,72

624 Transport 2 000.00

765 Escompte obtenu         180

401 Fournisseur    12940,72

2.3.1. Exemple d’enregistrement d’une vente avec réductions commerciale, financière et majoration de transport sur facture de doit

Soit la facture suivante relative à une vente de marchandises :

Marchandises 10 000 €

Remise 10 % - 1 000 €

---------

Net commercial    9 000 €

Escompte 2 %     180 €

---------

Net financier 8 820 €

Transport  2 000 €(port forfaitaire)

---------

10 820 €

TVA 20.6 %   2 120,72 €

---------

NET A PAYER    12 940,72 €

Enregistrement au journal du fournisseur :

411 Client 12 940,72

665 Escompte accordé              180,00

4457 TVA collectée   2 120,72

7085    Port et frais access. facturés   2 000,00

707  Vente de marchandises 9 000,00

2.3.1.1. Les factures avec réductions commerciales

Prenons deux exemples relatifs à des marchandises :

2.3.1.2. Enregistrement de la facture de doit n° 101 chez l’acheteur, chez le vendeur

1) Chez l’acheteur

2) Chez le vendeur

2.3.1.3. Enregistrement de la facture d’avoir n° 17 chez l’acheteur, puis chez le vendeur

1) Chez l’acheteur

2) Chez le vendeur

Nota : Ce sont des écritures inverses des enregistrements habituels. Les comptes de tiers sont débité (401) ou crédité (411) pour atténuer les dettes ou les créances, par les crédit et débit respectifs des comptes 609 et 709 (qui fonctionnent en sens inverse des comptes de leur classe : 9 en troisième position). Dans cette hypothèse de réajustement des comptes de tiers, la TVA doit être régularisée.

Exercices plein pot page 20 à faire éventuellement pour entraînement

2.3.1.4. Les retours de matières ou de marchandises

Lorsque l’acheteur retourne des articles non conformes à la commande, le vendeur établit une facture d’avoir qui reprend les mêmes éléments que la facture initiale. Ceci afin de l'annuler (prix, remise, TVA...)

Prenons comme exemple un retour de la moitié de la facture n° 101 :

2.3.2. Les cas particuliers d’enregistrement de la TVA sur prestations de service et travaux immobiliers :

Sur prestations de service et travaux immobiliers, la TVA voit son fait générateur se situer lors de l’exécution des services ou travaux. Elle devient exigible au moment de l’encaissement du prix ou des acomptes. Elle peut également, sur option, devenir exigible sur les débits.

-       TVA exigible sur les encaissements (prix ou acomptes) : la TVA n’est pas déductible lors de l’enregistrement de la facturation mais lors du règlement du prix ou des acomptes avant facturation. On la comptabilise quand même, en faisant jouer un compte 4458 “TVA à régulariser”. Ce compte est soldé au moment du règlement par les comptes de TVA de droit commun (4456 ou 4457).

Ex : l’entreprise X vend le 1^er janvier N des prestations de service à l’entreprise Y (montant 1000) TVA 19.6 %. Elle n’a pas opté pour la TVA sur les débits. Facturation le 05.01 et règlement le 01.02.N.

Facturation le 05.01.N

411 Client Y 1196

706 Prestations de service 1000

4458 TVA à régulariser   196

Règlement le 01.02.N

5112 Chèques à encaisser 1196

411 Client Y 1196

4458 TVA à régulariser 196

44571 TVA collectée 196

Lors d’un versement d’acompte avant facturation, l’acompte est considéré comme HT. La TVA sur acompte est enregistrée au crédit de 44571 ou 4456. A la facturation, seul le compte 4458 est mouvementé (pas de règlement) pour le montant TVA total – TVA sur acompte versé. Au règlement du solde, le compte 4458 sera soldé par le crédit du compte 4456 ou 4457 (TVA totale – TVA sur acompte versé).

Ex : le 15.12.N-1 l’entreprise Y verse un acompte à l’entreprise X (1196,00 € TTC) :

5112 Chèques à encaisser 1196

4191 Clients – avances et acomptes 1000

4457 TVA collectée  196

Facturation le 05.01.N (montant prestations service : 50000 €)

411 Client Y 58604

4191 Clients – avances et acompte 1000

706 Prestations de service 50000

4458 TVA à régulariser 9604

Règlement le 01.02.N

5112 Chèques à encaisser 58604

411 Client Y 58604

4458   TVA à régulariser 9604

4457 TVA collectée 9604

-       TVA exigible sur les débits : le terme débit s’entend soit du débit d’un compte de tiers, soit du débit d’un compte financier. Dans l’hypothèse du débit d’un compte de tiers (facturation sans compte préalable) l’enregistrement est le même que celui de la TVA exigible sur les livraisons de biens (voir supra). Dans l’hypothèse du débit d’un compte financier (acompte préalable à la facturation), l’acompte reçu est HT. Il est mouvementé aux comptes 409 ou 419 et la TVA est enregistrée au crédit ou au débit des comptes de droit commmun. Lors de la facturation, les comptes 4456 et 4457 sont mouvementés du reliquat de TVA (TVA totale – TVA sur acompte). Au règlement, il n’y a pas lieu de toucher aux comptes de TVA.

Ex : l’entreprise Y verse un acompte de 1196 € le 01.01.N par chèque

Enregistrement de l’acompte le 01.01.N

5112 Chèques à encaisser 1196

4191 Client – avances 1000

44571 TVA collectée 196

Facturation le 05.01.N

411 Client Y 58604

4191 Client –avances 1000

706 Prestations de service 50000

4457 TVA collectée 9604

Règlement le 01.02.N

5112 Chèques à encaisser 58604

411 Client Y 58604

Attention : dans les exercices, l’acompte peut être considéré comme TTC. Dans ce cas, faire jouer 4458 et les comptes de droit commun au moment du règlement de l’acompte.

2.4.: La TVA intracommunautaire.

Les livraisons intracommunautaires sont considérées comme des exportations et sont exonérées de TVA.

Par contre, les acquisitions intracommunautaires donnent lieu à enregistrement de TVA. L'entreprise enregistre le même mois le montant de la TVA au débit du compte "445662 TVA déductible, intracommunautaire" par le crédit du compte "4452 Etat - TVA due intracommunautaire".

Ex : une entreprise française acquiert chez un fournisseur espagnol 4500,00 € de marchandises. Facturation et livraison le 10 janvier N.

607 Achat de marchandises 4500,00

445662 Etat – TVA déductible intracommunautaire 882,00

4452 Etat – TVA dûe intracommunautaire 882,00

4011 Fournisseur espagnol 4500,00

Pour aller plus loin :

la T V A